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　　“死亡稅率”是假，但企業稅負難題是真

　　最好辦法是加快增值稅改革

　　中國社會科學院財政稅收研究中心主任 楊志勇

　　（本文刊發于《中國經濟周刊》2016年第50期）

　　最近，關于中國“死亡稅率”的問題引起社會各界的熱烈討論。有學者對中國企業稅負問題發聲，認為中國稅率已經讓企業處于死亡邊緣，有學者以民營企業稅負數據為依據，說明中國企業已經不堪忍受稅負，還有學者則強調企業稅負“痛感”等等。不能說這些學者的說法沒有依據，但實在無法得出中國企業面對的是“死亡稅率”這個結論。

　　如果“死亡稅率”的說法能夠成立，那么，我們就無法解釋現實中多數企業都還健在的事實。如果還要堅持“死亡稅率”說法成立，那么這只會得出多數企業都要靠逃稅才能過日子的結論。顯然，這都不符合事實。

　　“死亡稅率”問題不能當真來看。但是，我們也不應該漠視“死亡稅率”所引起的社會對稅負問題的關注。的確，中國稅制需要優化，而且需要一次根本性的改革。

　　中美稅制之別：

　　中國以企業為主，美國以個人為主

　　每一次稅負問題的討論，總是容易引起社會共鳴。過去若干年，《福布斯》雜志曾把中國列為世界上稅負第二重的國家。后來，經過多年的討論，人們終于認識到那個稅負是為特定人群計算的。而且，簡單地將各種最高稅率加總在一起計算所謂“稅收痛苦指數”有很多誤導，因為并不是所有人都會適用最高稅率。

　　這一次稅負的爭論，確實有點不同。福耀玻璃集團董事長曹德旺談論在美國投資的稅負時，指出中國稅負比美國高。就間接稅而言，曹德旺所言非虛。這背后的原因是中國的稅制結構不同于美國所致。要真正比較稅負的輕重，需要將間接稅和直接稅加總。中國是間接稅為主的國家，美國是直接稅為主的國家。中國間接稅稅負比美國高，也是正常的。間接稅為主的國家，稅收收入主要來自企業。直接稅為主的國家，稅收收入來自個人的部分較多。這樣，企業在直接稅為主的國家感受到更輕的稅負，本來就是很平常的事。中國的稅制結構決定了間接稅稅負從整體上可能高于以直接稅為主體的發達國家。企業承擔較多稅負的事實，決定了企業會感受到較重的稅負。

　　企業生存需要考慮方方面面的因素。曹德旺談到在美國的經營成本時，也說到美國用工成本，特別是藍領工人成本高的問題，而且在福耀投資的企業中，藍領工人年齡較大。他還說到美國的物流成本問題。由曹德旺引發的關于中美企業經營成本的對比，不僅是企業投資需要考慮的問題，而且對于一國稅收制度和其他具體制度的設計、公共政策的選擇都有重要的啟示意義。對于這類問題，應有的態度是正視，而不是逃避。

　　企業投資擇址不是一個簡單的問題。除了考慮成本之外，還得考慮企業產品的市場。市場距離是個問題。在銷售地生產，可以更靠近市場。跨國投資有時更多的是為了躲開貿易壁壘，包括關稅壁壘和非關稅壁壘。企業為了謀取最大利益，會通過各種方式降低成本。

　　中國已實施減稅政策，為何有的企業仍然稅負重

　　中國在實施積極的財政政策，減稅是積極財政政策的重要內容。“營改增”試點按照原先設計的方案，應該是不增加稅負或實際稅負。減稅是有測算的，預計減稅額的確定也必然有充分的依據。一年預計減稅5000億元，不見得最后運行的結果就是減稅5000億元。特別是，減稅往往在不同經濟主體之間的表現有很大差異。下面僅用增值稅為例說明。

　　“營改增”試點開始之后，有的經濟主體會感受到更多的減稅，但也有的經濟主體可能會抱怨稅負不降反升。那么，“營改增”試點前后企業稅負到底是增還是減？“營改增”試點方案起初將企業稅負不增加作為改革的目標之一，后來將這一目標確定為行業稅負不增加。這是一個很大的進步。但是，“營改增”中的“稅負”問題仍然存在。行業稅負不增加在實際操作中仍然需要有抓手，這種抓手很容易又轉換為企業稅負。而具體企業稅負受到很多種因素影響。“營改增”之后，企業銷項稅額（以企業銷售額或交易額為依據計算的增值稅額）與原先繳納的營業稅具有可比性，但是在特定時間段企業實際應繳納的增值稅還要取決于進項稅額（全面試點后，企業購進的商品和服務所支付的增值稅），進項稅額只要符合條件，基本上都能得到扣除，即企業最終所繳納的增值稅額等于當期銷項稅額和當期進項稅額之差。“營改增”全面試點之后，新增不動產的進項稅額也可以抵扣。不動產價高，所對應的進項稅額大，即使進項稅額分期抵扣，也是一個相當可觀的數字。如果當期進項稅額超過當期銷項稅額，那么根據計算，企業當期的應納稅額就為負數，這個數留待以后抵扣，企業當期實際應納稅額為零。這在繳納營業稅的時代是不可想象的，只要有交易，就有應納營業稅額，且通常不太可能為負數。這樣，“營改增”之后，只要企業當期進項稅額多，那么在這一特定時期，企業的稅負很可能就會表現為下降；如果企業當期進項稅額少，那么在這一特定時期，企業的稅負可能就會表現為上升。也正因為如此，簡單地進行稅負的短期比較，很容易出現偏差。

　　有可比性的同一營業周期的稅負比較，如果考慮到固定資產折舊需要較長時間，那么，合理的稅負比較需要覆蓋最長的固定資產折舊期。也就是說，要比較年度稅負，需要對固定資產折舊所對應的進項稅額做同步攤銷才合理。此外，各種購進商品和勞務所對應的進項稅額也需要在各期進行合理分配。只有這樣，“營改增”前后的稅負比較才有真正的意義。事實比這還復雜。企業在一個營業周期內的固定資產以及其他各種承載著進項稅額的購進行為還有不確定性。這或者是由于企業技術的進步，或者是因為外部市場需求的變化，或者是其他方面的原因……總之，合理的同一營業周期內的稅負比較，在選擇稅負數據時，也會遇到許許多多難以想象的難題。現實中，一個月、三個月、半年、一年的“營改增”前后稅負比較，雖然簡單，但是這也容易造成稅負評價的偏差。

　　簡并、下調增值稅稅率

　　可讓減稅效果更明顯

　　以上所說的是企業規范納稅可能遇到的情形。不可否認，現實中還有一些企業，在繳納營業稅的時代，繳納很少或幾乎不繳納營業稅。但是，隨著“營改增”的進行，如果企業不再開具增值稅專用發票，那么企業的銷售和服務的提供就會遇到問題。下游企業得不到增值稅專用發票用于抵扣就可能不會選擇和這樣的企業進行交易。對于原先不繳納營業稅或繳納很少營業稅的企業來說，“營改增”之前的稅負為零或很小的金額，但“營改增”之后的稅負可能處于較高的水平。“營改增”方案稅負增減的測算只能依據名義稅負進行，這容易有稅負判斷的誤差。當然，有人會說，“營改增”不是讓稅收制度的執行更規范，讓稅制更加公平嗎？

　　說得沒錯，但企業如果不能適應這種新的實際稅負的增加，那么唯一的選擇就是關門倒閉。這樣的結果對企業和政府都不見得是好事，不僅稅收沒了，而且還會影響就業。要讓社會真正感受到減稅，最好的辦法就是加快增值稅改革步伐，簡并稅率并下調稅率，將增值稅的兩檔基本稅率17%和11%合并為一檔，并確定為11%以下的水平，宜定為10%左右；兩檔低稅率13%和6%合并為一檔，并確定為低于6%的水平，宜定為5%左右。稅率的大幅下調，可以讓減稅政策更加明顯，讓積極財政政策更加有力。

　　稅收之外的收費和基金

　　落實中央減稅目標，不能忽略

　　中國企業赴美國投資以及各類“走出去”行為，是中國經濟和世界經濟融合的表現，是值得鼓勵的行為。在這樣的背景下，中國稅制改革就不能只考慮自身的因素，而且還要考慮到世界其他國家特別是大國的因素。

　　美國是世界經濟第一大強國，中國不可能漠視。考慮到特朗普總統上臺之后所要強力推行的制造業復興計劃，那么，中國所面對的稅收制度競爭形勢會更加嚴峻。中國理應有合理的對策。中國不能簡單地以歐洲的增值稅稅率比中國還要高為由，就不去優化增值稅制。實際上，中國企業感受到稅負高，還有稅收之外的因素。土地價格、能源價格、各種行政性收費以及政府性基金等的企業負擔也不可小覷。中國能源價格處于高位，與節能減排政策有關，但節能減排難道就一定要通過漲價而不是技術改進來解決嗎？各種收費和基金多了，即使稅收只是多出一點點，企業的稅負痛感也可能增強。稅收可能被視為壓在企業身上的“最后一根稻草”。這樣，收費和基金能不能不收或少收些呢？

　　基于社會對企業稅負問題的關注，特別是在促進民間投資的背景下，重新思考中國稅制有著重要意義。十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》要求逐步提高直接稅收入比重目標的落實，很大程度上就是要降低企業間接稅的負擔。不折不扣地落實減稅政策并深化稅制改革，讓企業在輕稅環境下更好地成長，是當前稅制改革和政策選擇應該著重關注的問題。

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